Учет ОС, приобретенного за счет гранта

Бухгалтерский учет

Грант — это безвозмездная субсидия организациям и физическим лицам в денежной или натуральной форме, предоставленная на определенные цели с последующим отчетом об использовании.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств предназначен счет 86 "Целевое финансирование". На сумму фактически полученных в качестве гранта средств в учете организации производится запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 86.

Приобретенное имущество, которое удовлетворяет условиям, перечисленным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, принимается к учету в качестве объекта ОС.

Объект ОС принимается к учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на его приобретение. В данном случае такими затратами являются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу с учетом НДС, поскольку, как было отмечено выше, НДС к вычету не принимается. Это следует из п. п. 7, 8 ПБУ 6/01.

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации, которое в данном случае производится линейным способом (п. п. 17, 18 ПБУ 6/01).

При линейном способе амортизация начисляется ежемесячно исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, рассчитанной исходя из срока его полезного использования (абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01). Срок полезного использования объекта ОС устанавливается при принятии его к учету в порядке, предусмотренном п. 20 ПБУ 6/01, например исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью.

Амортизация по приобретенному объекту ОС начисляется начиная с месяца, следующего за месяцем его принятия к учету (п. 21 ПБУ 6/01).

Сумма амортизации ежемесячно признается расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Согласно п. п. 8, 9 ПБУ 13/2000 бюджетные средства, полученные на финансирование капитальных затрат, относятся на финансовый результат организации. На дату ввода в эксплуатацию объекта ОС сумма целевого финансирования учитывается в качестве доходов будущих периодов, что отражается записью по дебету счета 86 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". А затем по мере начисления амортизации относится на финансовые результаты организации. Это отражается бухгалтерскими записями по дебету счета 98 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база по НДС увеличивается на суммы денежных средств, полученных в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации получение гранта связано с оплатой расходов на приобретение объекта ОС, а не с оплатой реализованных организацией товаров (работ, услуг). Соответственно, сумма полученной субсидии в налоговую базу по НДС не включается (Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/4/18923, п. 1 Письма ФНС России от 29.09.2008 N ШТ-15-3/1078@).

Предъявленный продавцом НДС со стоимости объекта ОС, который приобретен организацией за счет гранта, полученной из бюджета бюджетной системы РФ, к вычету не принимается. Данная сумма налога учитывается для целей налогообложения прибыли единовременно в составе прочих расходов на основании ст. 264 НК РФ. Это следует из п. 2.1 ст. 170 НК РФ.

Доплнительную информацию смотрите по ссылке:

Готовое решение: НДС при получении грантов (КонсультантПлюс, 2020) {КонсультантПлюс}.

Налог на прибыль организаций

Согласно абз. 1 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде полученных грантов. В целях гл. 25 НК РФ грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет условиям, перечень которых приведен в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ (абз. 2 и 6 указанного подпункта).

Абзацами 7 и 8 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ определено, что условиями предоставления грантов, в частности, являются:

-гранты предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основах российскими физическими лицами, некоммерческими организациями, а также иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации, на осуществление конкретных программ, а в случае предоставления грантов Президента Российской Федерации - на осуществление деятельности (программ, проектов), определенной актами Президента Российской Федерации;

-гранты предоставляются на условиях, определяемых грантодателем, с обязательным предоставлением грантодателю отчета о целевом использовании гранта.

Следовательно, при соблюдении вышеуказанных условий для целей налогообложения сумма гранта не учитывается в составе доходов.

Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В силу пп. 7 п. 2 указанной статьи не подлежит амортизации имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Следовательно, основное средство, приобретенное организацией за счет денежных средств в виде гранта, амортизации не подлежит.

Применение ПБУ 18/02

В рассматриваемой ситуации организация в бухгалтерском учете ежемесячно признает доход в размере части стоимости полученного в рамках целевого финансирования объекта ОС, а также расход в сумме начисленной по этому объекту ОС амортизации. В налоговом учете при получении гранта и приобретении за его счет имущества ни доходов, ни расходов не возникает.

По общему правилу доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, признаются постоянными разницами (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В то же время в силу того, что доход и расход признаются в одинаковой сумме, у организации по данной операции не возникает разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью, предусмотренных п. 3 ПБУ 18/02. В связи с этим, учитывая требование рациональности бухгалтерского учета (п. 6 ПБУ 1/2008), организация может не отражать в учете соответствующие указанным разницам постоянные налоговые актив и обязательство, предусмотренные п. 7 ПБУ 18/02.